Nierozliczenie inwentaryzacji a dyscyplina finansów publicznych

785
views

ORZECZENIE
Głównej Komisji Orzekającej w Sprawach o Naruszenie Dyscypliny Finansów Publicznych

Warszawa, dnia 20 czerwca 2022 r.

Główna Komisja Orzekająca w Sprawach o Naruszenie Dyscypliny Finansów Publicznych
w składzie:

Przewodnicząca:Członek GKO:Katarzyna Ronikier-Dolańska
Członkowie:Członek GKO:Anna Maksym (spr.)
 Członek GKO:Jarosław Talarowski
Protokolant: Dorota Machnicka

przy udziale Zastępcy Głównego Rzecznika Dyscypliny Finansów Publicznych Damiana Grzelki, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 czerwca 2022 r. odwołania wniesionego przez Obrońcę Pani (…), pełniącej w czasie zarzucanego naruszenia funkcję Dyrektora (…), od orzeczenia Regionalnej Komisji Orzekającej w sprawach o naruszenie dyscypliny finansów publicznych przy Regionalnej Izbie Obrachunkowej w Warszawie z 29 kwietnia 2021 r. w sprawie o sygn. akt RKO.6111.36.2020, którym Regionalna Komisja Orzekająca uznała Panią (…) odpowiedzialną za naruszenie dyscypliny finansów publicznych określone w art. 18 pkt 1 ustawy o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych[1] – uondfp, polegające na zaniechaniu rozliczenia inwentaryzacji przeprowadzonej w dniach od 12 lutego 2018 r. do 12 marca 2018 r. zgodnie z Zarządzeniem Dyrektora (…) co stanowi naruszenie art. 27 ust. 2 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2019 r., poz. 351);

Komisja Orzekająca I instancji wymierzyła Obwinionej karę upomnienia oraz obciążyła obowiązkiem zwrotu kosztów postępowania na rzecz Skarbu Państwa w wysokości 413,40 zł,

orzeka

  1. w zakresie określenia daty popełnienia czynu i uznaje, że czy został popełniony 1 kwietnia 2018 r.;
  2. na podstawie art. 147 ust. 1 pkt 1 uondfp w pozostałym zakresie utrzymuje w mocy orzeczenie Regionalnej Komisji Orzekającej w sprawach o naruszenie dyscypliny finansów publicznych przy Regionalnej Izbie Obrachunkowej w  Warszawie.

Pouczenie:

Orzeczenie niniejsze jest prawomocne w dniu jego wydania. Na niniejsze orzeczenie – w  terminie 30 dni od dnia jego doręczenia – służy skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Skargę wnosi się za pośrednictwem Głównej Komisji Orzekającej.

UZASADNIENIE

Postępowanie wyjaśniające wobec Obwinionej zostało wszczęte przez Rzecznika Dyscypliny Finansów Publicznych właściwego w sprawach rozpoznawanych przez Regionalną Komisję Orzekającą w sprawach o naruszenie dyscypliny finansów publicznych przy Regionalnej Izbie Obrachunkowej w Warszawie (dalej: „Rzecznik”), w związku ze złożeniem przez Starostę Powiatu (…) (pismo znak: RK.1711.2.2019 z 21 października 2019 r.) zawiadomienia o ujawnionych okolicznościach wskazujących na naruszenie dyscypliny finansów publicznych w Powiatowym (…). Zawiadomienie zostało złożone w związku z wynikami doraźnej kontroli przeprowadzonej przez pracowników Starostwa Powiatowego w (…) w dniach 15 – 13 lipca 2019 roku w Powiatowym (…).

Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego Rzecznik skierował do Regionalnej Komisji Orzekającej w sprawach o naruszenie dyscypliny finansów publicznych przy Regionalnej Izbie Obrachunkowej w Warszawie (dalej zwana także „RKO” lub „Komisją I instancji”) wniosek z 30 października 2020 r. (…), o uznanie Obwinionej (…) pełniącej w dacie zarzucanych czynów funkcję Dyrektora (…) za odpowiedzialną naruszenia dyscypliny finansów publicznych w rozumieniu art. 11 ust. 1 oraz art. 18 pkt. 1 uondfp. 

RKO po rozpoznaniu sprawy na rozprawie w dniu 29 kwietnia 2021 r. w pkt. 1 wydanego orzeczenia, na podstawie art. 78 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 26 ust. 1 uondfp, umorzyła postępowanie w zakresie zrzutu naruszenia art. 11 ust. 1 uondfp. W pkt. 2 tego orzeczenia uznała Obwinioną (…) pełniącą w czasie popełnienia naruszenia dyscypliny finansów publicznych funkcję Dyrektora (…) odpowiedzialną za naruszenie dyscypliny finansów publicznych, o którym mowa w art. 18 pkt 1 uondfp, polegające na zaniechaniu rozliczenia inwentaryzacji przeprowadzonej w dniach od 12 lutego do 12 marca 2018 r. Za datę popełnienia naruszenia przyjęto dzień 13 kwietnia 2018 r., tj. dzień następujący po upływie ustalonego terminu na rozliczenie inwentaryzacji. Powyższe zaniechanie stanowiło naruszenie dyspozycji art. 27 ust. 2 ustawy o rachunkowości.

RKO na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, a także wyjaśnień złożonych przez Obwinioną ustaliła, że Obwiniona zaniechała rozliczenia inwentaryzacji za  rok 2017. Zaniechanie to stanowiło naruszenie art. 27 ustawy o rachunkowości, zgodnie z  którym przeprowadzenie inwentaryzacji należy odpowiednio udokumentować i powiązać z zapisami ksiąg rachunkowych, a ujawnione w toku inwentaryzacji różnice między stanem rzeczywistym a stanem wynikającym z ksiąg rachunkowych należy wyjaśnić i rozliczyć w  księgach rachunkowych tego roku obrotowego, na który przypadał termin inwentaryzacji.

Obwiniona potwierdziła fakt nierozliczenia inwentaryzacji, tłumacząc to wieloletnimi zaniedbaniami w jednostce w zakresie działań inwetaryzacyjnych. Stwierdziła ponadto, że  dołożyła należytej staranności w celu uporządkowania stanu majątku jednostki, ale nie może ponosić odpowiedzialności za brak spisów z natury środków trwałych w Powiatowym (…) za ostatnie 20 lat.

Z przedłożonych w toku prowadzonego postępowania wyjaśnień wynika, że Zarządzeniem nr  1/18 z dnia 6 lutego 2018 r. Obwiniona zarządziła przeprowadzenie inwentaryzacji metodą spisu z natury składników majątkowych (…). Zgodnie z wymienionym wyżej Zrządzeniem Obwiniona powołała Komisję Inwentaryzacyjną, powołano również dwie komisje spisowe i ustalono pola spisowe obu komisji. Zgodnie z Zarządzeniem inwentaryzacja powinna zostać rozliczona do 12 kwietnia 2018 roku. W piśmie z 15 marca 2018 r. Przewodnicząca Komisji Inwentaryzacyjnej poinformowała o tym, że inwentaryzacja nie została zakończona w zakresie części pól spisowych. Ponadto poinformowała, że do wyjaśnienia pozostaje likwidacja i spis obrazów  w  Galerii (…). 16 marca 2018 r. Obwiniona skierowała pismo do Głównej Księgowej jednostki z adnotacją „proszę o sprawdzenie a w potrzebnych wypadkach powołanie komisji”. Ostatecznie jednak wyniki zakończonej inwentaryzacji nie zostały rozliczone w księgach rachunkowych roku 2018. W ocenie Obwinionej nierozliczenie inwentaryzacji było spowodowane czynnikami od niej niezależnymi, w szczególności wynikającymi z krótkiego czasu na wycenę dzieł sztuki oraz brak rzeczoznawcy.

RKO stwierdziła, że w świetle zebranego materiału dowodowego odpowiedzialność Obwinionej nie budzi wątpliwości. RKO wskazała, że generalną zasadą, która powinna przyświecać kierownikowi jednostki sektora finansów publicznych jest zasada obligatoryjności oznaczająca bezwzględny i rygorystycznie przestrzegany obowiązek stosowania określonych ustawami przepisów. Zawarte w ustawie o rachunkowości zasady prawidłowego gospodarowania majątkiem publicznym nakazują okresowe ustalenie stanu aktywów w drodze inwentaryzacji oraz wyjaśnienie ewentualnych różnic pomiędzy stwierdzonym stanem faktycznym, a stanem wynikającym z ewidencji księgowej.

Inwentaryzacja jako element weryfikacji majątku stanowi ważne narzędzie ochrony interesów jednostki. Inwentaryzacja jest elementem rachunkowości, dlatego przeprowadzając ją kierownik powinien bezwzględnie stosować określone przepisami normy. W analizowanym przypadku przepisy ustawy o rachunkowości nie były postrzegane przez co doszło do popełnienia czynów kwalifikowanych jako naruszenie dyscypliny finansów publicznych.

Rozpatrując stopień zawinienia Obwinionej (…) RKO uznała, że na podstawie art. 19 ust. 1 uondfp Obwiniona ponosi odpowiedzialność za popełniony czyn, gdyż sprawując funkcję Dyrektora (…) od 2011 roku miała możliwość rozeznania sytuacji majątkowej jednostki. W  przypadku stwierdzenia braku wyceny składników majątkowych, (dzieł sztuki) powinna dokonać jej w oparciu o przepisy ustawy o rachunkowości, a następnie prawidłowo wykazać wartość tych składników majątkowych w sprawozdaniach finansowych. Tym samym, zdaniem Komisji I instancji, rozliczenie inwentaryzacji w 2018 roku przebiegłoby w terminie wynikającym z zarządzenia i na zasadach określonych ustawą o rachunkowości.

RKO wskazała, że Obwiniona, pełniąca w dacie popełnienia czynu rolę kierownika jednostki sektora finansów publicznych, była na mocy art. 53 ust. 1 ustawy o finansach publicznych[2] odpowiedzialna za całość gospodarki finansowej Powiatowego (…). RKO przytoczyła również art. 4 ust. 1 pkt 2 uondfp, zgodnie z którym odpowiedzialności za  naruszenie dyscypliny finansów publicznych podlegają kierownicy jednostek sektora finansów publicznych. Na podstawie art. 4 ust. 5 ustawy o rachunkowości, to kierownik jednostki ponosi odpowiedzialność za wykonywanie obowiązków określonych ustawą o  rachunkowości, w tym za przeprowadzenie inwentaryzacji, w tym z tytułu nadzoru, także w przypadku, gdy określone obowiązki z zakresu rachunkowości z wyłączeniem odpowiedzialności za przeprowadzenie inwentaryzacji w formie spisu z natury zostaną powierzone innej osobie za jej zgodą.

W związku z przypisaną odpowiedzialnością, Komisja I instancji uwzględniając dyrektywy zawarte w art. 33 ust. 2 uondfp wymierzyła Obwinionej karę upomnienia oraz obciążyła obowiązkiem zwrotu na rzecz skarbu Państwa kosztów postępowania w wysokości 413,40 zł.

Od powyższego orzeczenia pismem z dnia 4 czerwca 2021 r. Obrońca, w imieniu Obwinionej, wniósł odwołanie do GKO.

Orzeczeniu RKO zarzucił naruszenie przepisów uondfp, w szczególności:

  1. art. 19 ust. 1 i 2 uondfp, poprzez błędne zastosowanie i uznanie Obwinionej za winną naruszenia dyscypliny finansów publicznych, podczas gdy Obwinionej w czasie popełnienia czynu nie sposób przypisać winy,
  2. art. 28 ust. 1 uondfp, poprzez jego niezastosowanie, podczas gdy w okolicznościach sprawy stopień szkodliwości dla finansów publicznych zarzucanego czynu jest znikomy.

W odwołaniu nie kwestionuje się samego faktu nierozliczenia inwentaryzacji, natomiast w ocenie Obwinionej RKO nie wzięła pod uwagę okoliczności, które spowodowały, że rozliczenie inwentaryzacji – zgodnie z obowiązującym w tym zakresie przepisami nie było możliwe. Obwiniona wskazuje, że niemożność rozliczenia inwentaryzacji w założonym terminie była spowodowana przede wszystkim wieloletnimi zaniedbaniami w tym obszarze. Zaniedbania w zakresie działań inwentaryzacyjnych w jednostce sięgały co najmniej 20 lat. W odwołaniu stwierdzono, że „Niedochowanie tego terminu wynikało nie z winy Obwinionej, ale właśnie z tych wieloletnich zaniedbań. Wielkość jednostki spowodowała, że z obiektywnych powodów to rozliczenie inwentaryzacji nie było możliwe.”. Dodatkowo w  odwołaniu wskazano na fakt, że Obwiniona była pierwszą od wielu lat osobą, która zarządziła przeprowadzenie inwentaryzacji. W toku prac inwentaryzacyjnych stwierdzono jednak, że jej rozliczenie nie zostanie dokonane w zakładanym terminie, przede wszystkim w uwagi na zaległości i niejasności dotyczące dzieł sztuki m. in. w Galerii (…). Obwiniona twierdzi, że rozliczenie inwentaryzacji byłoby możliwe gdyby organ nadzorujący przekazywał odpowiednie środki finansowe na funkcjonowanie jednostki. Obwiniona, wobec chronicznego niedofinansowania, wszystkie dostępne środki finansowe przeznaczała na utrzymanie siedziby, wynagrodzenia pracowników oraz działalność kulturalną.

Dodatkowo, zdaniem Obwinionej, ocena jej pracy powinna zostać rozpatrywana, nie tylko z uwzględnieniem negatywnej oceny Starosty (…) na temat wywiązywania się przez nią z obowiązków kierownika jednostki, ale przede wszystkim w oparciu o wyniki audytu, który był przeprowadzany w jednostce co dwa lata na podstawie upoważnienia Starosty (…) przez audytora wewnętrznego zatrudnionego w Starostwie Powiatowym w (…). Sprawozdania audytowe nie wykazywały żadnych poważnych uchybień w zakresie prowadzenia księgowości, rachunkowości i zarządzania mieniem. Ponadto Obwiniona otrzymywała nagrody za szczególne osiągnięcia w pracy na zajmowanych stanowisku. W odniesieniu do dokonanej przez RKO analizy, dotyczącej wagi naruszenia, w odwołaniu wskazano, że „W tym zaś zakresie RKO powinna była rozważyć szczegółowo, przy uwzględnieniu zaistniałych okoliczności, kwestię, czy stopień szkodliwości naruszenia dyscypliny finansów publicznych dla finansów publicznych jest większy niż znikomy. Przepisy art. 28 ust. 1a ustawy o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych stanowią bowiem, że przy ocenie stopnia szkodliwości dla finansów publicznych naruszenia dyscypliny finansów publicznych uwzględnia się wagę naruszonych obowiązków, sposób i okoliczności ich naruszenia, a także skutki naruszenia. Zgodnie zaś z ust. 2 art. 28 ustawy o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych przy ocenie stopnia szkodliwości dla finansów publicznych naruszenia dyscypliny finansów publicznych wywołującego skutki finansowe bierze się pod uwagę w szczególności wysokość skutku finansowego, w tym: 1) wysokość uszczuplonych środków publicznych; 2) kwotę środków publicznych nie wpłaconych lub niezwróconych na właściwy rachunek budżetu państwa, jednostki samorządu terytorialnego lub innej jednostki sektora finansów publicznych; 3) kwotę środków publicznych wydatkowanych bez upoważnienia lub z jego przekroczeniem albo niezgodnie z przeznaczeniem; 4) wysokość zobowiązań zaciągniętych bez upoważnienia lub z jego przekroczeniem; 5) kwotę zapłaconych odsetek, kar lub opłat albo wypłaconego oprocentowania. W art. 28 ust. 3 ustawy o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych wskazano natomiast, że przy ocenie stopnia szkodliwości dla finansów publicznych naruszenia dyscypliny finansów publicznych nie wywołującego skutków finansowych uwzględnia się w szczególności wagę naruszonych obowiązków oraz sposób i okoliczności ich naruszenia. RKO mając na uwadze ustawową gradację szkodliwości czynów dla finansów publicznych uznała, iż stopień szkodliwości nie jest znaczny.”.

Obwiniona uważa, że przypisanie jej odpowiedzialności nastąpiło bez należytego i wyczerpującego wykazania winy w czasie popełnienia czynu. Zgodnie bowiem z art. 19 ust. 2 uondfp, nie można przypisać winy, jeżeli naruszenia nie można było uniknąć, mimo dołożenia staranności wymaganej od osoby odpowiedzialnej za wykonanie obowiązku, którego niewykonanie lub nienależyte wykonanie stanowi czyn naruszający dyscyplinę finansów publicznych.

W odwołaniu wniesiono zatem o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w części dotyczącej uznania Obwinionej (…) winną naruszenia określonego w art. 18 pkt 1 uondfp oraz wymiaru kary i uniewinnienie Obwinionej od zarzutu naruszenia dyscypliny finansów publicznych określonego w art. 18 pkt 1 uondfp. Natomiast w przypadku uznania winy Obwinionej, Obrońca wnosi o odstąpienie od wymierzenia kary z  uwagi na to, że rozmiar naruszenia dyscypliny finansów publicznych i szkodliwość dla finansów publicznych czynu, biorąc pod uwagę wszystkie okoliczności sprawy, są znikome.

Głowna Komisja Orzekająca w Sprawach o Naruszenie Dyscypliny Finansów Publicznych (dalej zwana: GKO), rozpatrując odwołanie na rozprawie w dniu 20 czerwca 2022 r. ustaliła i zaważyła, co następuje.

Zdaniem GKO odwołanie nie zasługuje na uwzględnienie.

Dokonane przez Komisję I instancji rozstrzygnięcie jest prawidłowe w zakresie przypisania odpowiedzialności, a także winy Obwinionej. GKO podziela również ocenę co do szkodliwości dla finansów publicznych i wymiaru kary.

W orzeczeniu RKO niewłaściwie określono jedynie datę popełnienia naruszenia. RKO wskazała, że czasem popełnienia czynu jest 13 kwietnia 2018 r., tj. dzień następny po upływie terminu na rozliczenie inwentaryzacji. Zgodnie z art. 21 uondfp naruszenie dyscypliny finansów publicznych uważa się za popełnione w czasie, w którym sprawca działał lub zaniechał działania, do którego był obowiązany. Za czas, w którym sprawca zaniechał działania, uważa się dzień następujący po upływie terminu, w którym określone działanie powinno nastąpić. Czyn Obwinionej polegał na zaniechaniu rozliczenia inwentaryzacji, które powinno nastąpić w terminie pozwalającym na rozliczenie ewentualnych różnic inwentaryzacyjnych w księgach rachunkowych roku, którego ta inwentaryzacja dotyczy. Za datę popełnienia naruszenia GKO przyjęła zatem dzień 1 kwietnia 2018 r., tj. dzień następujący po 31 marca 2018 r., który był ostatnim ustawowym terminem zamknięcia ksiąg rachunkowych (art. 12 ust. 2 pkt 1 ustawy o rachunkowości).

GKO podzieliła analizę RKO dotyczącą wystąpienia nieprawidłowości, polegających na braku rozliczenia inwentaryzacji dotyczącej roku 2017. Potwierdza to materiał dowodowy zgromadzony w sprawie.

Bez wątpienia czyn został popełniony przez osobę, która podmiotowo może ponosić odpowiedzialność z tytułu omawianego naruszenia dyscypliny finansów publicznych. Fakt niedokonania terminowego rozliczenia inwentaryzacji nie był kwestionowany również przez samą Obwinioną, odwołanie zawiera jednakże odmienną (od poczynionej przez RKO) ocenę w  kwestii przypisania Obwinionej winy.

Analizując problem zawinienia w działaniu Obwinionej można wskazać wynikającą z art. 53 ustawy o finansach publicznych regułę, zgodnie z którą to kierownik jednostki sektora finansów publicznych jest odpowiedzialny za całość gospodarki finansowej tej jednostki. Przede wszystkim jednak należy przywołać zasadę wynikającą z art. 4 ust. 5 ustawy o rachunkowości w myśl której kierownik jednostki, o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej, ponosi odpowiedzialność za wykonywanie obowiązków w zakresie rachunkowości.

Od osoby pełniącej rolę kierownika jednostką sektora finansów publicznych wymagana jest szczególna staranność przy wykonywaniu obowiązków obejmujących szeroko rozumianą gospodarkę finansową i rachunkowość. Staranność jest oczywistym wymogiem wobec osoby piastującej funkcję kierownika jednostki sektora finansów publicznych, jest również jednym z podstawowych kryteriów oceny wywiązywania się z przypisanych jej obowiązków.

GKO przeanalizowała zatem w oparciu o zebrany w postepowaniu materiał dowodowy, z uwzględnieniem wyjaśnień złożonych na rozprawie przez Obwinioną, kwestię dochowania przez nią należytej staranności. W odwołaniu wskazano, że zakończenie inwentaryzacji nie było możliwe z powodu trudności, na jakie napotkano w toku prowadzonych czynności. Mowa tu w szczególności o trudnościach związanych koniecznością dokonania wyceny dzieł sztuki. Obwiniona twierdzi, że brak wyceny dzieł sztuki był spowodowany niewystarczającym budżetem oraz trudnościami z pozyskaniem eksperta, który mógłby taką wycenę sporządzić. W materiale dowodowym zgormadzonym w sprawie GKO nie dostrzegła jednak dowodów na jakiekolwiek konkretne działania związane z dokonaniem wyceny, które byłyby podejmowane w jednostce. Również w trakcie rozprawy w dniu 20 czerwca Obwiniona nie przedstawiła konkretnych działań zmierzających do uzyskania dodatkowego finansowania działań związanych z inwentaryzacją. Nie przedstawiła także jakie czynności podejmowano w celu pozyskiwania fachowej pomocy w celu dokonania wyceny dzieł sztuki. GKO nie kwestionuje faktu, że dokonanie takiej wyceny wymaga szczególnego podejścia. Nie można jednakże mówić o dochowaniu należytej staranności, w sytuacji gdy Obwiniona nie jest w stanie wskazać faktów, które świadczyłyby o wykazaniu inicjatywy w celu przezwyciężenia napotkanych trudności.

GKO zwraca ponadto uwagę, że zarządzona przez Obwinioną inwentaryzacja była krótsza aniżeli pozwalają na to przepisy. Biorąc pod uwagę, że w latach wcześniejszych działania inwentaryzacyjne nie były prowadzone, Obwiniona powinna była ustalić wcześniejszy termin rozpoczęcia działań inwentaryzacyjnych. Ponadto przygotowania do niej można było i należało rozpocząć odpowiednio wcześniej.

Wyjaśnienia Obwinionej złożone podczas rozprawy w dniu 29 kwietnia 2021 r. dotyczące zarządzania jednostką, koncentrowały się w głównej mierze na dokonaniach związanych z  działalnością kulturalną. Podczas złożonych wyjaśnień Obwiniona. stwierdziła, że nie pamięta w jaki sposób wykazywała wartość majątku w sprawozdaniach, skoro nic nie było inwentaryzowane. W opinii GKO, świadczy to o tym, że Obwiniona nie przykładała należytej wagi do obowiązków dotyczących inwentaryzacji, co za tym idzie również do rzetelnego wywiązywania się z obowiązków sprawozdawczych.

W odwołaniu wskazano także, że powodem niemożności rozliczenia inwentaryzacji były wieloletnie zaniedbania w tym zakresie. W opinii GKO także ten argument nie zasługuje na uwzględnienie. Należy mieć na względzie, że wieloletnie zaniedbania, o których mowa w odwołaniu, w znacznym stopniu dotyczą okresu, w którym to sama Obwiniona pełniła funkcję kierownika jednostki. Obwiniona kierowała bowiem jednostką od roku 2011. Miała zatem czas na rozpoznanie sytuacji i podjęcie próby naprawy zaniedbań. Należy zgodzić się ze stwierdzeniem RKO ujętym w uzasadnieniu, że Obwiniona miała możliwość uporządkowania spraw majątkowych jednostki, tak aby przeprowadzenie całości działań inwentaryzacyjnych odbyło się zgodnie w obowiązującymi w tym zakresie przepisami.

Powyższe, w ocenie GKO, pozwala na potwierdzenie ustaleń RKO, co do przypisania winy Obwinionej.

W związku z wnioskowanym odstąpieniem od wymierzenia kary z uwagi na znikomą szkodliwość czynu, Główna Komisja Orzekająca dokonała oceny szkodliwości czynu dla finansów publicznych w oparciu o art. 28 uondfp.

Należy zaznaczyć, że stopień szkodliwości czynu dla finansów publicznych nie może być uznany za znikomy z tego powodu, że w związku z omawianym naruszeniem nie nastąpił uszczerbek dla finansów publicznych. Szkodliwości dla finansów publicznych nie można utożsamiać wyłącznie ze szkodą finansową ponoszoną przez jednostkę sektora finansów publicznych. Przepisy w zakresie odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych mają bowiem również na celu ochronę ładu finansów publicznych. W odwołaniu słusznie przywołano art. 28 ust. 3 uondfp, zgodnie z którym przy ocenie stopnia szkodliwości dla finansów publicznych naruszenia dyscypliny finansów publicznych nie wywołującego skutków finansowych uwzględnia się w szczególności wagę naruszonych obowiązków oraz sposób i okoliczności ich naruszenia. Taka ocena została przez RKO dokonana, co zostało w sposób czytelny wyrażone w uzasadnieniu do orzeczenia I instancji. Ustawa o rachunkowości wyraźnie wskazuje reguły postępowania dotyczące przeprowadzania inwentaryzacji. Obowiązek przeprowadzania inwentaryzacji wynika wprost z ustawy o rachunkowości. Zgodnie z art.  4 ust. 3 pkt 3 tej ustawy, rachunkowość jednostki obejmuje, m.in. okresowe ustalanie lub sprawdzanie drogą inwentaryzacji rzeczywistego stanu aktywów i pasywów. Przeprowadzenie i wyniki inwentaryzacji należy odpowiednio udokumentować i powiązać z zapisami ksiąg rachunkowych, natomiast ujawnione w toku inwentaryzacji różnice między stanem rzeczywistym, a stanem wykazanym w księgach rachunkowych należy wyjaśnić i rozliczyć w księgach rachunkowych roku obrotowego, na który przypadał termin inwentaryzacji. Należy zatem podkreślić, że o osiągnięciu celu inwentaryzacji jakim jest uzgodnienie rzeczywistego stanu aktywów i pasywów jednostki, może być mowa wyłącznie jeżeli ten proces zakończy się wyjaśnieniem i rozliczeniem ewentualnych różnic. Dopiero takie rozliczenie daje gwarancję, że prowadzona w jednostce ewidencja księgowa jest prawidłowa, w konsekwencji sporządzane na koniec roku obrotowego sprawozdanie finansowe rzetelnie oddaje rzeczywistość zgodnie z jedną z podstawowych zasad rachunkowości jaką jest zasada prawidłowego i rzetelnego obrazu (zob. art. 4 ust. 1 ustawy o rachunkowości). Obwiniona powinna znać te przepisy oraz zdawać sobie sprawę z tego jak istotne jest ich przestrzeganie. Brak terminowego rozliczenia inwentaryzacji czyni praktycznie niemożliwym pozyskanie pewnej i rzetelnej informacji o stanie majątku jednostki.

Biorąc pod uwagę powyższe, zarzucanego Obwinionej naruszenia nie można uznać za czyn, którego stopień szkodliwości dla finansów publicznych jest znikomy.

Należy w tym miejscu zaznaczyć, że znikoma szkodliwość naruszenia dyscypliny finansów publicznych jest, co do zasady, przesłanką umorzenia postępowania w sprawie a nie odstąpienia od wymierzenia kary, o co wniesiono w rozpatrywanym odwołaniu. Natomiast odstąpienie od wymierzenia kary możliwe jest jedynie w przypadkach zasługujących na szczególne uwzględnienie. Takie szczególne okoliczności, według ustaleń GKO, nie wystąpiły w omawianej sprawie.

Zgodnie z art. 33 uondfp, wymierzając karę komisja orzekająca zobowiązana jest uwzględnić: stopień szkodliwości naruszenia dyscypliny finansów publicznych dla finansów publicznych, stopień winy obwinionego, cele kary w zakresie społecznego oddziaływania, jak również cele zapobiegawcze i dyscyplinujące, jakie ma osiągnąć w stosunku do ukaranego. Komisja orzekająca jest zobowiązana uwzględnić także motywy i sposób działania obwinionego, okoliczności jego działania lub zaniechania, oraz właściwości i warunki osobiste sprawcy, jego doświadczenie zawodowe, sposób wywiązywania się z obowiązków służbowych oraz zachowanie po naruszeniu dyscypliny finansów publicznych. W uzasadnieniu orzeczenia Komisja I Instancji przedstawiła jakie kierowały nią przesłanki wymierzenia kary, jak i oczekiwania co do spodziewanego skutku. GKO w pełni podzieliła analizę w tym zakresie dokonaną przez RKO – wymierzoną karę upomnienia należy uznać za uzasadnioną, wypełniającą przy tym zarówno cele prewencji szczególnej, jak i ogólnej.

Odstąpienie od wymierzenia kary mogłoby spowodować błędne wrażenie, że zaniechanie rozliczenia inwentaryzacji, zwłaszcza w sytuacji, w której w jednostce wystąpiły wieloletnie zaniedbania w zakresie inwentaryzacji, za które odpowiedzialność ponosi Obwiniona, może być uznane za mało istotne. Zatem zastosowanie nadzwyczajnej instytucji[3] nie zapewniłoby wystarczającego, społecznego oddziaływania oraz realizacji celów zapobiegawczych i dyscyplinujących wobec Obwinionej.

Mając na uwadze powyższe, GKO orzekła, jak w sentencji orzeczenia.


[1] ustawa z dnia 17 grudnia 2004 r. o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych (Dz. U.  z  2021 r. poz. 289 ze zm.)

[2] Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U z 2021, poz.305 ze zm.)

[3] Porównaj art. 36 ust. 1 uondfp W przypadkach zasługujących na szczególne uwzględnienie można, biorąc pod uwagę rodzaj i okoliczności naruszenia dyscypliny finansów publicznych lub właściwości i warunki osobiste sprawcy naruszenia dyscypliny finansów publicznych, wymierzyć karę łagodniejszego rodzaju, a nawet odstąpić od jej wymierzenia.

Źródło: https://www.gov.pl/web/finanse/bdf14800472021 (opublikowano 20.06.2023)

Sygn. akt BDF1.4800.47.2021