Główna Komisja Orzekająca (…) uznała Obwinionego (…) odpowiedzialnym za naruszenie dyscypliny finansów publicznych polegające na: (…) 2) zaniechaniu przeprowadzenia i rozliczenia inwentaryzacji poprzez: – nieprzeprowadzenie i nierozliczenie do dnia 31 marca 2017 r. inwentaryzacji należności i zobowiązań (…) ujętych na koncie 201 -„Rozrachunki z odbiorcami i dostawcami”, 221, Należności z tytułu dochodów budżetowych”, 225 -„Rozrachunki z budżetami”, 229 – „Pozostałe rozrachunki publicznoprawne”, 231 -„Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń”, 234 – „Pozostałe rozrachunki z pracownikami”, 240 -„Pozostałe rozrachunki”, 245 – „Wpływy do wyjaśnienia”, według stanu na dzień 31 grudnia 2016 r., co uczynić miał do dnia 15 stycznia 2017 r.; czym naruszono art. 26. ust. 1 pkt 2i pkt 3 oraz 27 ust. 2 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2018 r. poz. 395 z późn. zm.)
– tj. o czyn z art. 18 pkt 1 ustawy o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych
w orzeczeniu przedstawiono okoliczności naruszenia przez Obwinionego naruszenia art. 18 ust. 1 uondfp poprzez nieprzeprowadzenie i nierozliczenie do dnia 31 marca 2017 r. inwentaryzacji należności i zobowiązań (…) ujętych na koncie 201 -„Rozrachunki z odbiorcami i dostawcami”, 221, Należności z tytułu dochodów budżetowych”, 225 – „Rozrachunki z budżetami”, 229 – „Pozostałe rozrachunki publicznoprawne”, 231 – „Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń”, 234 – „Pozostałe rozrachunki z pracownikami”, 240 – „Pozostałe rozrachunki”, 245 – „Wpływy do wyjaśnienia”, według stanu na dzień 31 grudnia 2016 r., co uczynić miał do dnia 15 stycznia 2017 r. Odnosząc się do przypisanego Obwinionemu naruszenia z art. 18 pkt 1 uondfp Komisja wskazała, że celem inwentaryzacji jest okresowe sprawdzenie i ustalenie rzeczywistego stanu aktywów i pasywów danej jednostki. Zgodnie z treścią art. 4 ust. 3 pkt 3 ustawy o rachunkowości – inwentaryzacja stanowi element rachunkowości, który służy do okresowego ustalenia lub sprawdzenia drogą inwentaryzacji rzeczywistego stanu aktywów i pasywów. Stan ten musi być odpowiednio udokumentowany i porównany ze stanem wynikającym z ksiąg rachunkowych. Ustawa o rachunkowości zawiera generalne przepisy dotyczące terminów, metod oraz częstotliwości inwentaryzacji. Rzetelne przeprowadzenie i rozliczenie inwentaryzacji jest podstawowym mechanizmem kontrolnym, który obrazuje sytuację majątkową jednostki. Stosownie do art. 26 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości jednostki przeprowadzają na ostatni dzień każdego roku obrotowego inwentaryzację aktywów finansowych zgromadzonych na rachunkach bankowych lub przechowywanych przez inne jednostki, w tym papierów wartościowych w formie dematerializowanej, należności, w tym udzielonych pożyczek, z zastrzeżeniem pkt 3, oraz powierzonych kontrahentom własnych składników aktywów – drogą otrzymania od banków i uzyskania od kontrahentów potwierdzeń prawidłowości wykazanego w księgach rachunkowych jednostki stanu tych aktywów oraz wyjaśnienia i rozliczenia ewentualnych różnic. Ponadto, w myśl art. 26. ust. 1 pkt 3 ustawy o rachunkowości, jednostki przeprowadzają na ostatni dzień każdego roku obrotowego inwentaryzację środków trwałych, do których dostęp jest znacznie utrudniony, gruntów oraz praw zakwalifikowanych do nieruchomości, należności spornych i wątpliwych, a w bankach również należności zagrożonych, należności i zobowiązań wobec osób nieprowadzących ksiąg rachunkowych, z tytułów publicznoprawnych, a także aktywów i pasywów niewymienionych w pkt 1 i 2 oraz wymienionych w pkt 1 i 2, jeżeli przeprowadzenie ich spisu z natury lub uzgodnienie z przyczyn uzasadnionych nie było możliwe – drogą porównania danych ksiąg rachunkowych z odpowiednimi dokumentami i weryfikacji wartości tych składników. Natomiast art. 27 ust. 2 ustawy o rachunkowości stanowi, że ujawnione w toku inwentaryzacji różnice między stanem rzeczywistym a stanem wykazanym w księgach rachunkowych należy wyjaśnić i rozliczyć w księgach rachunkowych tego roku obrotowego, na który przypadał termin inwentaryzacji. RKO w orzeczeniu z dnia 16 października 2018 r., wskazała iż nie zastosowanie cytowanych przepisów ustawy o rachunkowości stanowi zgodnie z art. 18 pkt 1 uondfp naruszenie dyscypliny finansów publicznych, gdyż przepis ten penalizuje zaniechanie przeprowadzenia lub rozliczenia inwentaryzacji albo przeprowadzenie lub rozliczenie inwentaryzacji w sposób niezgodny z przepisami ustawy o rachunkowości. Zgodnie z art. 4 ust. 5 ustawy o rachunkowości kierownik jednostki ponosi odpowiedzialność za wykonywanie obowiązków w zakresie rachunkowości określonych ustawą, w tym z tytułu nadzoru, również w przypadku, gdy określone obowiązki w zakresie rachunkowości z wyłączeniem odpowiedzialności za przeprowadzenie inwentaryzacji w formie spisu z natury – zostaną powierzone innej osobie za jej zgodą. Przyjęcie odpowiedzialności przez inną osobę powinno być stwierdzone w formie pisemnej. Zebrany przez RKO materiał dowodowy wskazuje, iż zapisy przekazanych dokumentów związanych z zakwestionowaną inwentaryzacją dowodzą, że nie scedowano na pracowników (…) skutecznie odpowiedzialności za przeprowadzenie i rozliczania inwentaryzacji. Przyjęte dokumenty, w tym instrukcja inwentaryzacyjna nie przewidywał takiej możliwości. Zebrany przez RKO, materiał dowodowy potwierdził, że w (…) doszło do nieprawidłowości, poprzez zaniechanie przeprowadzenia i rozliczenia inwentaryzacji przez nieprzeprowadzenie i nierozliczenie do dnia 31 marca 2017 r. inwentaryzacji należności i zobowiązań (…). Ustalono, że zostały wypełnione znamiona naruszenia art. 18 pkt 1 ustawy o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych i odpowiedzialność za jego naruszenie można przypisać Obwinionemu.
Po przeprowadzeniu w dniu 28 lutego 2019 r. rozprawy, przy udziale Zastępcy Głównego Rzecznika Dyscypliny Finansów Publicznych, na podstawie zebranego materiału dowodowego ujętego w aktach sprawy, Główna Komisja Orzekająca w Sprawach o Naruszenie Dyscypliny Finansów Publicznych (dalej zwanej także GKO), postanowiła uchylić orzeczenie RKO i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia.
Główna Komisja Orzekająca w odniesieniu do konstruowanego w rozstrzygnięciu orzeczenia czynu polegającego na „zaniechaniu przeprowadzenia i rozliczenia inwentaryzacji poprzez:- nieprzeprowadzenie i nierozliczenie do dnia 31 marca 2017 r. inwentaryzacji należności i zobowiązań (…) ujętych na koncie 201 -„Rozrachunki z odbiorcami i dostawcami”, 221, Należności z tytułu dochodów budżetowych”, 225 -„Rozrachunki z budżetami”, 229 – „Pozostałe rozrachunki publicznoprawne”, 231 -„Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń”, 234 – „Pozostałe rozrachunki z pracownikami”, 240 -„Pozostałe rozrachunki”, 245 – „Wpływy do wyjaśnienia”, według stanu na dzień 31 grudnia 2016 r., co uczynić miał do dnia 15 stycznia 2017 r.; czym naruszono art. 26. ust. 1 pkt 2i pkt 3 oraz 27 ust. 2 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2018 r. poz. 395 z późn. zm.) – tj. o czyn z art. 18 pkt 1 ustawy o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych” wskazuje, że rozstrzygnięcie zawiera wątpliwości, które powinny zostać doprecyzowane w odniesieniu do momentu popełnienia czynu. Zarzucono bowiem nieprzeprowadzenie i nierozliczenie inwentaryzacji do dnia 31 marca 2017 r. jak też stwierdzenie, że Obwiniony (…)miał to uczynić do dnia 15 stycznia 2017 r. Ponieważ zarzut związany z czynem z art. 18 ust. 1 uondfp jest czynem polegającym na zaniechaniu prawidłowych działań istotnym jest w pierwszej kolejności ustalenie czy prawidłowe działanie Obwinionego mogłoby mieć miejsce w terminie do 15 stycznia 2017 r. czy też może do 31 marca 2017 r. a następnie ustalenie momentu popełnienia zarzucanego czynu stosownie do art. 21 uondfp. Zgodnie z tym przepisem naruszenie dyscypliny finansów publicznych uważa się za popełnione w czasie, w którym sprawca działał lub zaniechał działania, do którego był obowiązany. Za czas, w którym sprawca zaniechał działania, uważa się dzień następujący po upływie terminu, w którym określone działanie powinno nastąpić. Określając właściwy moment popełnienia czynu organ orzekający powinien wskazać jakie przesłanki merytoryczne i formalne uzasadniały wskazanie tego momentu. Zacytowanie przepisu nie jest bowiem niejednokrotnie wystarczające.
Sygn. akt BDF1.4800.1.2019
